청구인은 서울특별시 중구 OOO O가 OOOO O 소재 대지 75.275㎡ 및 동 지상건물 335.5125㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 89.12.26 증여받고 쟁점부동산의 가액평가에 있어서 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호의 규정에 의거 기준시가를 적용하여 증여재산가액을 646,327,599원으로 평가하고 90.6.20 증여세를 자진신고한 사실이 있으며,

처분청에서는 서울지방국세청의 감사시 쟁점부동산의 가액평가는 상속세법 제9조 제4항 제4호의 규정에 의거 임대차계약이 체결된 부동산에 해당되는 것으로 보아 724,725,000원으로 평가하여야 하는 것으로 지적함에 따라 89년귀속 증여세 55,582,720원 및 동 방위세 9,407,680원을 91.4.1 추가결정고지하였으며,

청구인은 이에 불복하여 91.5.31 심사청구를 거쳐 91.9.25 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장

(1) 당초 청구인이 증여세 자진신고시에는 상속세법 제9조 제1항 및 동법시행령 제5조 제2항 제1호 가목의 규정에 의거하여 재산평가를 하였고, 처분청의 추가과세시에는 상속세법 제9조 제4항 제4호 및 동법시행령 제5조의2 제6호의 규정에 의거하여 재산평가를 하였으나 특정재산에 대한 특정시점의 평가액이 둘이어서는 안될 뿐만 아니라 처분청 과세근거 규정에 의할 경우 전세로 임대한 경우와 월세로 임대한 경우 사이에 평가액의 차이가 크며 또한 동 규정은 부채가 과다한 경우 증여재산이 부당하게 감소하는 것을 방지하기 위한 규정이므로 이 건과 같이 임대보증금을 공제하지 않는 경우에 적용하는 것은 부당하고,

(2) 부동산을 증여하면 소유권이전과 동시에 임대보증금의 반환채무도 당연히 수증자에게 이전되는 것이므로 수증자는 임대보증금을 차감한 잔여재산가액만을 증여받은 것으로 보는 것이 타당하며 이 건의 경우 재산평가액에 포함되어 있는 임대보증금 468,900,000원은 수증자인 청구인이 반환하여야 할 부채이므로 증여세과세가액에서 공제하여야 하며,

(3) 이 건 증여당시 시행되던 상속세법(법률 제4022호, 88.12.26) 제20조에서 상속재산에 대하여 신고서 제출의무를 규정하고 있고 동법 제20조의2에서 신고세액공제에 관하여 규정할 뿐 세액의 납부의무에 대하여는 규정하고 있지 않은 것은 증여재산의 누락없는 신고를 확보하기 위한 것으로 보아야 하고 이는 상속세법기본통칙 65...20-2에서 신고납부를 하지 않은 경우에도 신고세액공제를 적용토록 규정하고 있는 점과 또한 동법기본통칙 66...20-2에서는 “신고한 상속재산의 과세표준”에 대한 정의를 상속재산의 평가총액중 “신고한 상속재산의 평가액”(신고한 가액이 아님)으로 명확히 하고 있는 점 등으로 볼 때에도 이론의 여지가 없는 것이므로 가산세 8,544,284원은 취소되어야 하고 신고세액공제는 4,703,844원이 추가로 공제되어야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

(1) 증여재산의 가액은 원칙적으로 시가에 의하고, 시가가 불분명하거나 알 수 없는 경우에는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제5항에서 규정한 방법에 의하여 평가하도록 규정되어 있으나 이 건의 경우와 같이 예외적인 방법에 의하여 평가하도록 규정한 상속세법 제9조 제4항 및 상속세법시행령 제5조의2 제6호에 해당되는 경우에는 일반적인 규정이라 할 수 있는 상속세법 제9조 제1항 및 동법시행령 제5조의 규정에 불구하고 동법 제9조 제4항을 적용하도록 규정되어 있으므로 이에 따라 평가한 당초처분은 정당하다는 의견이고,

(2) 증여재산의 과세가액계산에 있어서는 채무를 공제하도록 하는 규정이 없으므로, 청구인의 주장은 상속세법 제29조의4 제2항의 규정에 의한 부담부증여로 보아 달라는 주장으로 보아야 하는 바, 동 규정에서는 원칙적으로 배우자 또는 직계존비속간의 부담부증여를 인정하지 아니하고 있고 이건의 경우는 예외적으로 채무공제를 인정하여 주는 동 규정의 단서 규정에도 해당되지 아니하며, 동 임대보증금을 수증자가 부담하기로 한 증여계약(등기시의 증여계약서)도 하지 아니한 점으로 볼 때 청구인이 동 채무액을 부담하기로 하였다고 볼 만한 객관적인 사유도 없다 할 것이므로 이를 공제하지 아니한 당초처분은 정당하다는 의견이며,

(3) 증여세과세시 신고세액공제는 상속세법 제20조의2 제1항 및 동법기본통칙 66...20-2의 규정에 의하여 신고한 상속재산의 과세표준을 기준으로 하여 공제하는 것이므로, 단순히 신고시 누락재산이 없다하여 경정결정된 산출세액의 10/100을 공제하여야 한다는 청구주장은 옳지 않으며, 증여세 과세시 가산세부과는 종전에는 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고하지 아니하였거나 신고누락된 재산이 있는 경우에 가산세를 적용하였으나 88.12.26 상속세법개정시 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에도 가산세를 적용하도록 개정하였으므로 동 규정에 의거 가산세를 부과한 당초처분이 정당하다는 의견이다.

4. 쟁점

이 건 심판청구의 다툼은 청구인이 증여받은 쟁점부동산의 증여세 과세가액계산시 상속세법 제9조 제4항 제4호의 규정을 적용하여 평가하고, 쟁점부동산의 임대보증금은 부채로서 공제하지 아니하며, 신고누락자산은 없고 단지 평가방법이 바뀜에 따라 과세표준이 증액되었는데도 당초신고시의 과세표준에 해당하는 신고세액공제액만 인정하면서 과소신고분에 대하여는 가산세를 부과한 처분청의 이 건 과세처분이 타당한지의 여부를 가리는 데 있다.

5. 심리 및 판단

청구인은 (1) 증여재산의 평가에 있어서 상속세법 제9조 제1항 및 동법시행령 제5조 제2항의 규정을 적용하여 신고하였는데 임대보증금을 부채로 공제하지도 않으면서 상속세법 제9조 제4항 제4호 및 동법시행령 제5조의2 제6호의 규정을 적용하여 평가하고 증여세를 추가과세하는 것은 부당하고,

(2) 증여부동산과 함께 수증자에게 이전되는 임대보증금의 반환채무를 인정하지 아니함에 따라 임대보증금 468,900,000원을 부채로서 공제하지 않은 것은 부당하며,

(3) 현행 상속세법 제20조 및 제20조의2의 규정은 증여재산의 누락없는 신고를 확보하기 위해 증여세 신고만 하면 세액공제를 인정하고 납부에 대하여는 규정하고 있지 아니하며 청구인의 경우 신고누락한 재산은 없고 평가방법 차이로 과세표준이 증액되었는데 신고한 과세표준에 대하여만 신고세액공제를 적용하고 과소신고금액에 대하여 가산세를 부과하는 것은 부당하다는 주장이다.

살피건대,

(1) 상속세법 제9조 제4항의 규정에 의거하여 평가하는 것은 부당하다는 주장에 대하여 보면, 증여재산가액은, 원칙적으로는 증여당시의 시가에 의하고 시가를 산정하기 어려울 때는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제5항에 규정하는 방법에 의하여 평가하는 것으로 상속세법 제9조 제1항 및 동법시행령 제5조 제1항에 규정되어 있으나, 예외적으로 증여재산이 상속세법 제9조 제4항의 각호의 1에 해당하는 경우에는 동법 제9조 제1항의 규정에 불구하고 동법시행령 제5조의2의 규정에 의거하여 평가한 가액으로 과세하도록 상속세법 제9조 제4항에 규정되어 있다. 이 건의 경우 청구인이 증여받은 쟁점부동산은 상속세법 제9조 제4항 제4호에 규정하는 재산에 해당되므로 동 규정에서 정하는 바에 따라 상속세법 제5조의2의 규정에 의거하여 평가한 가액으로 증여세과세가액을 계산하여야 하고 청구주장과 같이 상속세법시행령 제5조 제2항의 규정에 의거하여 평가한 가액으로 증여세과세가액을 계산하는 것이 아니므로 처분청의 과세처분이 타당하며, 임대보증금을 공제하여 주지 않으면서 상속세법 제9조 제4항의 규정에 의하여 평가하는 것은 부당하다고 주장하는 청구주장은 받아들일 수 없는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점부동산의 임대보증금 468,900,000원은 청구인이 반환하여야 할 부채이므로 증여세과세가액에서 공제하여야 한다는 주장에 대하여 보면,

상속세법 제29조의4 제1항의 규정에 의하면 『배우자 또는 직계존비속간의 부담부증여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 이를 공제하지 아니한다』고 규정하여 직계존비속간의 증여에 있어서는 원칙적으로 부담부증여를 인정하지 않는 것으로 규정하면서, 동항 단서의 규정에서는 예외를 두어 『다만, 직업·성별·년령·소득 및 재산상태 등으로 보아 채무를 변제할 능력이 있다고 객관적으로 인정되는 수증자가 국가·지방자치단체, 기타 대통령령이 정하는 금융기관 등의 채무 또는 재판상 확정되는 채무를 인수한 경우에는 그러하지 아니하다』고 규정하고 있다.

이 건의 경우 청구인이 청구인의 모 OOO으로부터 증여받은 쟁점부동산의 임대에 따른 임대보증금은 전시 규정의 단서에서 열거하는 공제가능한 경우에 해당되지 아니하므로 이를 증여세과세가액계산시 공제하지 아니한 처분청의 과세처분이 타당한 것으로 판단된다.

(3) 증여세신고시 증여재산을 누락시키지 않았으므로 평가방법 변경에 따른 과세표준의 증가에 따라서 신고세액공제액도 증가되어야 하고 가산세는 적용이 배제되어야 한다는 주장에 대하여 보면,

먼저 신고세액공제에 관한 규정인 상속세법 제20조의2의 규정에 의하면 신고세액공제액의 계산은 『신고한 상속재산의 과세표준에 제14조의 규정에 의한 세율을 곱한 금액(중략)의 100분의 10』으로 계산하도록 규정되어 있어 이 건의 경우 신고한 증여재산의 과세표준을 기준으로 하여 계산하는 것이지만 88.12.26 상속세법 개정시 상속세법 제26조에서 『신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는』 가산세를 과세하도록 개정하여 89.1.1부터 시행하고 있으므로 89.1.1 이후에는 신고세액공제액의 경우에도 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 신고서에 기재된 과세표준을 기준으로 하여 계산한 금액의 범위내에서 공제함이 타당하다고 본다.

따라서 비록 신고시 증여재산을 누락시키지 않았다고 하더라도 증여재산의평가방법이 잘못되어 경정하는 과정에서 과세표준이 증가되는 경우에는 청구인이 신고한 증여재산의 과세표준을 기준으로 하여 신고세액공제액을 계산하는 것이 타당하므로 처분청의 과세처분에 잘못이 없고 증가된 과세표준에 대하여도 신고세액공제액을 계산하여 달라는 청구주장은 받아들일 수 없다고 본다.

다음으로 가산세에 관한 규정인 상속세법 제26조의 규정에 의하면 가산세의 적용은 신고하지 아니한 것은 물론이고 『신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때』에도 과세하도록 되어 있고 가산세액계산은 『제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준』에 대하여 『신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산』하도록 규정되어 있으므로 동 규정에 의거 가산세액을 부과한 처분청의 과세처분에 달리 잘못이 없고 증여세신고시 누락시킨 재산이 없었으므로 가산세적용이 부당하다는 청구주장은 받아들일 수 없는 것으로 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.