가. 청구법인은 2008.10.6. 개업하여 OOO에서 금속구조물창호 제조 설치업을 영위하는 법인으로서, 2014～2016사업연도에 OOO에 대한 급여 합계 OOO원을 손금에 계상하였고, 2014사업연도에 OOO 업체로부터 공급대가 합계 OOO원 상당의 매입세금계산서를 발급받아 이를 손금계상하여 법인세를 신고하였다.

나. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.3.16.～ 2017.4.24. 청구법인의 2014～2016사업연도에 대하여 법인세 통합조사를 실시한 결과, 아래 <표1>과 같이 대표이사 OOO에 대한 급여를 가공급여로, OOO 업체로부터 가공매입세금계산서를 발급받아 손금에 계상한 금액을 가공매입액으로 보아 합계 OOO원을 각각 손금불산입하여, 2017.8.11. 및 2017.8.14. 청구법인에게 법인세 합계 OOO을 각 경정·고지하였고, 동 손금불산입액을 청구법인의 실질대표자 OOO에 대한 상여로 소득처분하여 OOO원을 각 소득금액변동통지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2017.11.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

「국세기본법」 제14조【실질과세】와 같은 법 제16조【근거과세】에 의하면, 과세표준을 계산할 때에는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 실질에 따라야 하고, 과세표준의 조사와 결정은 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 하나, 처분청은 조사기간 중 청구법인에게 소명의 기회를 충분히 주지 아니하고, 거래당사자 또는 관련인들에게 명확한 사실확인도 없이 OOO에 실제로 지급된 급여 합계 OOO원(이하 “쟁점급여”라 한다)과, OOO에게 공사원가 상당액으로 실제 지급한 금액 합계 OOO원(이하 “쟁점매입액”이라 한다)이 전액 가공원가로서 사외유출되어 OOO에게 귀속되었다고 단정하고 손금불산입하고 상여 처분한바, 처분청의 이 건 부과처분은 실질과세원칙 및 근거과세원칙에 위배된 처분으로 취소되어야 한다.

(1) OOO 급여

청구법인은 자동문, 스크린도어 등의 설치공사를 주로 하는 건설업법인으로서, 전문건설협회의 금속구조물 및 창호공사 면허가 반드시 있어야 하고, 해당 면허를 보유하기 위해서는 공사관련 자격증을 소지하고 있는 사람이 반드시 필요한데, OOO은 이러한 면허 소지자들로서 2016년 4월부터 주로 현장에서 활동을 하였고, 급여는 근로 사정에 따라 현금으로 지급하였음에도 불구하고, 처분청은 청구법인에 면허소지자가 반드시 필요하고 건설용역제공 현장도 있음은 인정하면서도, 면허소지자인 OOO이 면허소지자로서 당사에 용역을 제공한 사실이 있는지, 아니면 면허소지자로서 당사에서 실제 수령한 급여가 있는지 등에 대해서는 당사자 확인 절차도 없이 이들에게 지급처리한 금액을 전액 가공급여로 단정하였으며, 동 금액이 전액 OOO에게 귀속된 것으로 보아 소득처분하였는바, 이는 실질과세원칙과 근거과세원칙에 위배되는 위법한 처분이다.

(2) OOO 급여

국세청 전산자료에 수록된 OOO에 대한 개인별 총사업내역조회에서도 알 수 있듯이 OOO은 OOO 등을 통하여 과거에 지하철 스크린도어 설치 등 건설업을 영위한 바 있고, OOO이 청구법인의 공사 수주 등의 외부 영업을 총괄하고 있음은 처분청과 이견이 없는 사실이나, OOO은 과거 사업영위시 손실이 발생해 폐업을 한 바 있어, 국세체납 및 신용불량 등으로 금융기관 이용이 제한되었는바, 급여에 대한 압류가 시행될 경우 가족의 생계가 우려되어 부득이하게 배우자 OOO를 본인 대신 직원으로 등재한 것이며, OOO이 받아야 할 급여를 OOO에게 지급하는 것처럼 국세청에 신고한 것이고(청구법인이 OOO와는 별도로 OOO에게 급여를 지급하였다고 장부상 손금계상한 금액은 없음), 처분청 또한 OOO이 청구법인의 영업을 총괄하는 자로서 실질적으로 경영자의 역활을 한 사실은 인정하면서도, 개인 사정상 OOO의 급여가 배우자인 OOO 명의로 대신 지급된 금액에 대해서는 손금으로 인정하지 아니하고 있는바, 이는 OOO이 실질경영자로서 당사에 근무한 사실은 인정하면서도 무보수로 급여 없이 일하였다는 결론에 도달하는 것으로 모순이 있다 할 것이므로, OOO이 본인 앞으로 급여를 계상할 수 없어서 부득이 배우자인 OOO 명의로 OOO의 급여를 대신 지급하고 신고한 것은 실질과세 원칙에 따라 손금으로 인정되어야 한다.

(3) 쟁점매입액이 전액 OOO에게 귀속된 것인지 여부

청구법인은 건설용역을 재하도급 받아 통상 OOO에 일감을 주었고, 용역대가 또한 OOO 및 OOO에 송금하였으며, OOO에서 건네준 OOO의 세금계산서와 OOO의 세금계산서를 수취하여 손금계상 하였는데, 청구법인 입장에서는 OOO과 지속적인 거래가 있었기에 공사용역을 OOO에 맡겼던 것이고, OOO에서 건네준 OOO 및 OOO 발행 세금계산서를 수취하고 용역대가를 송금하였던 것이며, 위 사업자들이 용역제공을 부인한 것과 관련하여 제3의 불명사업자가 공사용역을 제공했는지 여부에 대해서는 전혀 알지 못하였다.

청구법인은 OOO과 OOO이 발행한 매입세금계산서를 받았고, 그들이 용역을 제공하지 아니하였다고 함으로써 관련 매입세액에 대한 불공제 처분을 받게 된 점은 일응 선량한 거래당사자로서의 의무를 다하지 못한 책임이라 생각하고 있으나, OOO과 OOO은 청구법인에 발행한 매출세금계산서 상당액에 대해 전액을 각 익금으로 계상하였으며, 청구법인은 이를 손금으로 계상하였음에도, 처분청은 실제 용역이 제3자에 의해 제공되었는지에 대한 추가 확인없이 거래금액을 전액 가공거래로 단정하고 이를 전액 손금불산입하였고, 나아가 동 금액이 OOO에게 실제 귀속되었다는 증거가 없음에도 불구하고 실제 귀속자 여부나 당시 대표이사 가수금 등재 여부 등을 확인하지 아니하고 영업을 총괄하였다는 이유만으로 OOO에게 상여처분하였으므로, 이는 실질과세원칙과 근거과세원칙에 위배되는 위법한 처분이다.

나. 처분청 의견

조사청이 청구법인의 매입처인 OOO, OOO과의 거래를 실물거래없는 가공거래로 판단하고, OOO에게 가공급여를 지급한 것으로 보아 청구법인에게 법인세를 과세하고, 실질대표자를 OOO로 판단하여 쟁점급여와 쟁점매입액이 귀속되었다고 보아 상여처분한 당초 처분은 정당하다.

(1) OOO 급여

청구법인은 2014사업연도 수입금액이 OOO원 이었으나, 2015사업연도 수입금액이 OOO원으로 급격하게 감소하였고, 2016사업연도 수입금액은 OOO원으로 사실상 영업활동을 하지 못하였음에도, 2016사업연도에 OOO과 실대표자 OOO 등에게 급여 OOO원를 지급한 것으로 신고하였는바, 이는 일반적인 영업형태를 벗어나 비정상으로 과다하게 급여를 지급한 것으로 이해되며, 조사청에서 일시보관 조사시 청구법인 캐비넷에는 OOO의 통장(비밀번호 포함) 및 현금카드가 보관되어 있었고, 청구법인의 경리직원 OOO은 위 통장 및 카드를 관리하면서 급여를 이체하고 동 금액을 전액 CD기에서 현금인출하여 대표자 가수금으로 변칙회계 처리하였음을 진술하였으며, 실제 이들의 예금계좌거래내역을 보더라도 자금이 입금된 후 곧바로 현금으로 인출된 사실을 확인할 수 있는바, 청구법인이 OOO에게 지급한 금액을 실제 급여로 볼 수 없다.

(2) OOO 급여

OOO의 통장도 캐비넷에 보관되어 있었는데, 경리직원 OOO은 OOO가 청구법인에 근무한 사실이 없음에도 급여를 지급하였다고 진술한 사실이 있고, 실질대표자인 OOO은 청구법인 및 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)로부터 가공매입금액 및 가공급여를 현금으로 인출하여 청구법인 금고에 보관하다가 임의로 현금을 가져가는 방식으로 법인의 자금을 유출하였는데, 그렇게 유출한 자금에 더하여 청구법인에 근무한 사실이 없는 OOO의 급여까지 OOO에 대한 정상적인 급여로 인정하기에는 어렵다 할 것이다.

(3) 쟁점매입액이 전액 OOO에게 귀속된 것인지 여부

조사청의 일시보관조사시 청구법인 캐비넷에는 OOO의 통장(비밀번호 포함) 및 현금카드가 보관되어 있었고, 청구법인의 경리직원 OOO은 위 통장 및 카드를 관리하면서 자금을 이체하고 동 금액을 전액 CD기에서 현금인출 하였음을 진술하였으며, 실제 이들의 예금계좌 거래내역을 보더라도 자금이 입금된 후 곧바로 현금으로 인출된 사실을 확인할 수 있고, 문답서 진술내용의 근거인 OOO의 ‘업무노트’는 일시보관조사시 확보한 자료로 OOO이 입사한 이래 업무미숙으로 인한 기억을 되살리기 위해 매일 업무를 대학노트에 기록해 둔 것으로서, 사실확인을 위해 청구법인의 법인계좌와 업무노트에 적힌 OOO원 이상 자금인출 내역을 대사해 본 결과 그 내역이 일치하여 업무노트 기재내용이 사실에 근거한 것임을 확인하였으며, 조사청은 청구법인이 조사대상 기간(2013～2015사업연도) 동안 OOO 등 업체로부터 매입세금계산서를 수취하고 대금을 거래처계좌로 송금하였으나 OOO의 대표이사 OOO의 개인계좌로 일부 거래대금을 돌려받는 것을 확인하였는바, 실제 용역이 제3자에 의해 제공되었는지에 대한 추가확인이 필요하다는 것은 청구법인의 주장일 뿐, 그 청구주장을 받아들일만한 금융증빙 등 객관적 증빙이 부족하므로 인정하기 어렵다.

OOO을 실지귀속자로 확인하여 상여처분한 내용에 대하여 살펴보면, 조사청이 일시보관조사시 확인한 청구법인의 경리직원 OOO이 작성한 업무노트(2013년 4월∼2016년 12월) 12권에는 OOO을 대표로 부르면서 모든 자금이나 업무처리 등이 OOO의 지시에 의해 이루어지고 있음을 알 수 있고, OOO은 청구법인으로부터 가공매입금액 및 가공급여를 현금으로 인출하여 금고에 보관하다가 임의로 현금을 가져가는 방식으로 법인의 자금을 유출하였음이 업무노트에 기록되어 있으며, OOO은 2017.3.22. 문답시 OOO이 법인의 실대표자였음을 진술하였고, 2012년부터 청구법인의 사무실을 공동으로 사용한 OOO 대표 또한 문답시 OOO이 대표이자 사장이며, 항상 사장실에 있었고, 모든 거래처 및 발주처 OOO에서 OOO을 사장님 또는 회장님으로 불렀다고 진술하였다.

청구법인의 전대표로 등재된 OOO이, 2012년에 다른 사건의 특가범(사기)으로 구속된 OOO의 보석석방을 위해 재판부에 제출한 진술서에는, OOO이 청구법인의 운영 및 대외관계에서 실제 대표로서 활동하고 있고, 자기는 명의만 빌려 준 것으로 피고인 OOO이 진행하는 사업이 워낙 전문적이고 기술적인 사항이 많아 사업에 관해서는 까막눈이나 다름이 없었다고 진술하여 OOO이 실대표임을 확인해 준 바 있고, OOO 또한, 구속기간 중 보석석방을 위해 재판부에 제출한 친필 탄원서에서 “사장이 구속되었다는 소식에 영업에 상당한 문제가 발생하고 있으며, 이제 입찰예정일이 다가오는데 사장은 몇 개월씩 안보이니… 지금 청구법인 직원들은 급여도 몇 개월씩 못가져가고 경비가 부족한 상태에서도 제가 나가면 해결될거라 믿으며 하루하루를 버티고… 직원들도 사장이 없는 상태에서 버틸 수 있는 시간이 한정되어 있다”고 기술하고 있는 등 본인 스스로 사장이라고 진술하고 있어 실대표임을 인정하고 있고, 청구법인의 대표이사실에서 발견한 명함에 OOO을 회장으로 명기하고 있으며, 청구법인의 명의상 대표로 등재되어 있는 OOO은 2017.3.27. 작성한 문답서에서 지인의 부탁으로 1년만 대표를 맡아 달라고 하여 대표로 등재된 것이고, 본인은 청구법인으로부터 금전적 도움을 한번도 받은 적이 없으며, OOO은 식당에서 한번 만난 적이 있다고 진술하였는바, OOO이 청구법인의 실질대표자이며 사외유출된 쟁점급여 및 쟁점매입액의 실지귀속자임이 명확하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점급여가 실제 인건비라는 청구주장의 당부

② 쟁점매입액이 실제 용역매입 비용이라는 청구주장의 당부

③ 손금불산입금액을 실질대표자 OOO에 대한 상여로 소득처분한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법

제19조【손금의 범위】 ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제67조 【소득 처분】 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령

제106조 【소득처분】 ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 청구법인의 2014～2016사업연도 법인세 신고 및 처분청의 경정결의 내역은 아래 <표2>～<표4>와 같다.

(2) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청이 제시한 심리자료의 주요 내용은 아래와 같다.

1) 청구법인의 인건비 신고 내역은 아래 <표5>와 같다.

2) 2017.3.22. 청구법인 및 OOO의 경리담당 직원 OOO이 작성한 문답서에 의하면, OOO은 직원들의 통장을 보관하면서 급여 이체후 전액 출금하여 금고에 현금으로 보관하는 방법으로 가공 인건비를 지급한 사실이 있고, OOO는 청구법인에 근무한 사실이 없음에도 급여를 지급한 사실이 있다는 취지로 진술한 것으로 나타난다.

3) 처분청은 세무조사 당시 청구법인의 캐비넷에 OOO의 통장(비밀번호 포함) 및 현금카드 등이 보관되어 있음을 확인한 것으로 나타난다.

4) 처분청에서 세무조사 당시 확보한 청구법인의 업무노트OOO에는 OOO 등 급여 및 가공매입 관련 금액을 계좌로 송금 후 현금으로 인출하여 금고에 보관한 다음 실질대표자 OOO 등에게 지급하였다는 내용이 기재되어 있는 것으로 나타난다.

(나) 청구법인은 OOO의 금속구조물 및 창호공사 면허를 유지하기 위하여 OOO에게 급여를 지급하였다고 주장하면서 OOO의 국가기술자격증OOO 사본 및 근로소득 원천징수영수증(2016년)을 제출하였다.

(다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점급여가 실제 인건비라고 주장하나, 청구법인의 금고에 OOO의 통장과 현금카드가 보관되어 있었던 점, OOO은 문답시 직원들의 가공급여를 이체 후 바로 인출하여 금고에 보관하였다는 취지로 진술하였으며, OOO는 청구법인에 근무한 사실이 없다고 진술한 점, OOO은 청구법인의 사무실에는 OOO 등만이 근무하였다고 진술한 점, 그 밖에 OOO 등이 청구법인에 근무한 사실을 객관적인 증빙서류에 의하여 확인하기 어려운 점 등에 비추어 쟁점급여가 실제 인건비라는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, OOO은 OOO의 통장에서 현금으로 인출하여 금고에 보관하고 있다가 이를 실사업자인 OOO에게 현금으로 지급하였다고 노트에 기록하였고, 청구법인에 대한 일시보관조사시 확인한 OOO의 OOO 통장의 2014.7.11.～2014.8.31. 거래 내용과 노트의 기록 상 실제 날짜와 출금금액 등이 정확히 일치한 것으로 나타나며,

세무조사 당시 금융거래 현지확인을 통하여 확인한 OOO의 통장내역OOO과 청구법인의 OOO의 업무노트에 기록된 OOO과의 거래내용(OOO에 거래대금을 입금하고 OOO 통장으로 다시 입금받아 이를 가수금 처리 하였다는 내용 등)을 비교대사한 바 관련내용이 일치한 것으로 나타난다.

(나) 청구법인이 제출한 OOO에 대한 거래처원장 및 송금내역에 의하면, 청구법인이 2014.6.20.～2014.8.7. 5차례에 걸쳐 외상매입금 합계 OOO원을 전액 지급한 것으로 되어 있고,

OOO에 대한 거래처원장에 의하면, 2014.1.1.～2014.12.31. OOO에 대한 외상매출금 발생액은 OOO원으로, 9차례에 걸쳐 동 금액을 전액 지급한 것으로 되어있고, 송금내역에는 2014.5.21.～2014.12.15. 8차례에 걸쳐 합계 OOO원을 지급한 내역이 나타난다.

(다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점매입액이 실제 용역매입 비용이라고 주장하나, OOO은 청구법인과 사업장 소재지가 동일하고, 조사청의 일시보관조사시 청구법인 캐비넷에 OOO의 통장(비밀번호 포함) 및 현금카드가 보관되어 있었던 점, 청구법인의 경리직원 OOO은 위 통장 및 카드를 관리하면서 자금을 이체하고 동 금액을 전액 CD기에서 현금인출 하였음을 진술한 점, 실제 이들의 예금계좌 거래내역에서 자금이 입금된 후 곧바로 현금으로 인출된 사실이 확인된 것으로 나타나는 점, 거래처원장 및 송금내역 외에 실제 하도급계약 등에 의한 용역 등의 제공이 있었는지 여부를 객관적인 증빙서류에 의하여 확인하기 어려운 점 등에 비추어 쟁점매입액이 실제 매입액이라는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(3) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청이 제시한 심리자료의 주요 내용은 아래와 같다.

1) 법인등기부등본에 의하여 확인되는 청구법인의 임원변동 사항은 아래 <표6>과 같음

2) 세무조사 당시인 2017.3.27. 청구법인의 명의상 대표이사 OOO은 지인의 부탁으로 청구법인의 명의상 대표이사로 등록한 것일 뿐 청구법인에서 근무하지 아니하였다는 취지로 진술한 것으로 확인된다.

3) 국세통합전산망에 의하여 확인되는 청구법인의 주주는 OOO이나, 조사청의 조사 결과 청구법인의 주식 모두 실질대표자 OOO의 소유로 조사된 것으로 확인된다.

4) OOO의 개인별 총사업내역은 아래 <표7>과 같고, 2014～2016년 소득신고내역은 없는 것으로 나타나며, 2017년 6월 현재 국세체납은 2011년 1월 고지분 양도소득세 등 OOO원인 것으로 나타난다.

(나) 청구법인은 손금불산입금액이 OOO에게 실제로 귀속되었는지 여부에 대한 증거가 없이, 동 금액을 OOO에 대한 상여로 소득처분한 것은 실질과세원칙과 근거과세원칙에 위배되는 위법한 처분이라고 주장한다.

(다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 OOO에 대한 소득처분이 위법하다고 주장하나, 쟁점급여와 쟁점매입액은 그 귀속이 불분명한 사외유출금액으로서 「법인세법 시행령」 제106조 제1항 제1호 단서에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 봄이 타당한 점, OOO 등 관련인의 진술 내용, 업무노트 기재 내용 등 조사청의 조사내용에 의하여 청구법인의 실질대표자는 OOO인 것으로 확인되는 점 등에 비추어 OOO을 청구법인의 실질대표자로 보아 손금불산입금액을 OOO에 대한 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.