가.주식회사 OOOO(구 OOOOOOOO 주식회사, 이하 “OOOO”라 한다)는 2004.4.22. OOO OOO OOO OOO O O-O, O O-O O O OO-O 임야 3,156,534㎡(이하 “쟁점임야”라 한다)를 주식회사 진도로부터 매매로 취득하였다.

나. 청구인 및 기타 주주 등은 2003년 및 2004년에 아래 <표1>과 같이 OOOO의 주식 1,080,000주(OOOO 총 발행주식 1,480,000주의 73%, 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 주당 5,000원에 취득하였다가 2007.1.19. 주식회사 OOOOOO에 주당 6,000원에 양도한 후 일반세율(9%～36%)을 적용하여 양도소득세를 신고·납부하였다.

<표1> 쟁점주식 취득 및 양도내용

(단위 : 주, 천원)

다. 국세청장의 감사결과 쟁점주식은 법인의 주주 1인 및 기타 주주가 그 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 50 이상을 주주 1인 및 기타 주주 외의 자에게 양도한 경우로서 당해 법인의 자산총액 중 쟁점임야의 가액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상이고, 당해 법인의 주식 등의 합계액 중 주주 1인과 기타 주주가 소유하고 있는 주식 등의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상에 해당되어 「소득세법 시행령」제158조 제1항 제1호에 의한 기타자산의 요건을 충족하며, 쟁점임야는 비사업용 토지에 해당되므로 「소득세법」제104조 제1항 제2의8호에 의하여 쟁점주식의 양도소득과세표준에 60%의 세율을 적용하여 과세하도록 지적함에 따라, 처분청은 2011.1.21. 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세 40,228,430원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2011.4.4.심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 비사업용 토지 과다보유법인의 주식 등에 대한 중과세는 투기를 방지하는 데 그 취지가 있으나 쟁점임야는 부동산 투기와는 관련이 없고, 쟁점임야는 공부상 임야이나 골프장 개발을 주된 목적으로 설립된 법인인 OOOO가 취득하여 골프장 개발에 착수한 토지로서 보유하는 동안 인·허가를 얻기 위한 업무를 지속적으로 수행하였는바, 「소득세법 시행령」제168조의9 제3항 제9호에서 규정하는 토지의 소유자, 소재지, 이용상황, 소유기간 및 면적 등을 감안할 때 사업과 직접 관련이 있는 임야에 해당한다.

(2) OOOO는 쟁점임야를 취득한 이후 현재까지 골프장 등으로 개발하기 위해서 많은 비용을 들여 필요한 모든 노력을 다하고 있음에도 불구하고 청구일 현재까지 제반 인·허가가 이루어지지 않고 있어 공사를 진행하기가 현실적 · 물리적으로 불가능한 상태로, 쟁점임야는 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지에 해당하므로 비사업용 토지로 볼 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점임야가 골프장 사업용 토지에 해당한다고 주장하나, 사업용 토지의 해당여부는 쟁점주식의 양도시점(2007.1.19.)을 기준으로 판단하여야 하며, 쟁점주식의 양도시 쟁점임야는 골프장 허가를 받지 못한 상태였고, 청구일 현재까지도 골프장 허가를 받지 못하여 골프장 조성공사를 착공할 수 없는 상태이므로 골프장 사업용 토지에 해당하지 아니하고, 단순 임야로 비사업용 토지에 해당한다.

(2) 쟁점임야는 OOOO가 취득하기 전부터 법률의 규정에 의하여 골프장 사업 목적으로 사용이 금지된 토지로 쟁점주식 양도시점에도 골프장 허가를 받지 못하였는바, 쟁점임야는 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지로 볼 수 없으므로 비사업용 토지로 보아 쟁점주식의 양도소득세를 중과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점임야가 비사업용 토지에 해당하는지 여부

나. 관련법령

(1) 소득세법 제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 다음 각 목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득(각 목 생략)

3. 다음 각 목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 “주식 등”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득(각 목 생략)

4. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산(이하 이 장에서 “기타자산”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

다. 주식 등의 주권 또는 출자증권을 발행한 법인의 주주의 구성, 부동산의 보유현황 또는 사업의 종류 등을 감안하여 대통령령이 정하는 자산

제104조【양도소득세의 세율】① 거주자의 양도소득세는 당해 연도의 양도소득과세표준에 다음 각호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “양도소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.

2의7. 제104조의3의 규정에 의한 비사업용 토지

양도소득과세표준의 100분의 60

2의8. 제94조 제1항 제4호 다목의 규정에 의한 자산 중 제104조의 3의 규정에 의한 비사업용 토지의 보유현황을 감안하여 대통령령이 정하는 자산

양도소득과세표준의 100분의 60

제104조의3【비사업용 토지의 범위】① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제2호의7에서 “비사업용 토지”라 함은 당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지(이하 이 조에서 “비사업용 토지”라 한다)를 말한다.

2. 임야. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한다.

가. 「산림법」에 의하여 지정된 산림유전자원보호림ㆍ보안림ㆍ채종림ㆍ시험림 그 밖에 공익상 필요 또는 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 대통령령이 정하는 것

나. 대통령령이 정하는 바에 의하여 임야소재지에 거주하는 자가 소유한 임야

다. 토지의 소유자ㆍ소재지ㆍ이용상황ㆍ보유기간 및 면적 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 임야로서 대통령령이 정하는 것

② 제1항의 규정을 적용함에 있어 토지의 취득 후 법률의 규정으로 인한 사용의 금지 그 밖에 대통령령이 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다

(2) 소득세법 시행령 제158조【기타자산의 범위】① 법 제94조 제1항 제4호 다목에서 “대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 다음 가목 및 나목에 해당하는 법인의 주주 1인 및 기타 주주가 그 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 50 이상을 주주 1인 및 기타 주주 외의 자에게 양도하는 경우의 당해 주식 등

가. 당해 법인의 자산총액 중 법 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인

나. 당해 법인의 주식 등의 합계액 중 주주 1인과 기타 주주가 소유하고 있는 주식 등의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인

제167조의7【비사업용 토지 과다소유법인 주식의 범위】법 제104조 제1항 제2호의8에서 “대통령령이 정하는 자산”이라 함은 제158조 제1항 제1호 또는 제5호의 규정에 해당하는 주식 등으로서 당해 법인의 자산총액 중 법 제104조의3의 규정에 따른 비사업용 토지의 가액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 등을 말한다.

제168조의9【임야의 범위 등】③ 법 제104조의3 제1항 제2호 다목에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 「임업 및 산촌 진흥촉진에 관한 법률」에 따른 임업후계자가 산림용 종자, 산림용 묘목, 버섯，분재, 야생화, 산나물 그 밖의 임산물의 생산에 사용하는 임야

2. 「산림법」에 따른 종ㆍ묘생산업자가 산림용 종자 또는 산림용 묘목의 생산에 사용하는 임야

3. 「산림법」에 따른 자연휴양림을 조성 또는 관리ㆍ운영하는 사업에 사용되는 임야

4. 「수목원조성 및 진흥에 관한 법률」에 따른 수목원을 조성 또는 관리ㆍ운영하는 사업에 사용되는 임야

5. 산림계가 그 고유목적에 직접 사용하는 임야

6. 제사ㆍ종교ㆍ자선ㆍ학술ㆍ기예 그 밖의 공익사업을 목적으로 하는 「지방세법」 제186조 제1호 본문의 규정에 따른 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 임야

7. 상속받은 임야로서 상속개시일부터 3년이 경과하지 아니한 임야

8. 종중이 소유한 임야

9. 그 밖에 토지의 소유자, 소재지, 이용상황，소유기간 및 면적 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있는 임야로서 재정경제부령이 정하는 임야

제168조의14【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】① 법 제104조의3 제2항의 규정에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 동항의 규정에 따른 비사업용 토지(이하 “비사업용 토지”라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지 : 사용이 금지 또는 제한된 기간

2. 토지를 취득한 후 「문화재보호법」에 따라 지정된 보호구역 안의 토지 : 보호구역으로 지정된 기간

3. 그 밖에 공익 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 재정경제부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지 : 재정경제부령이 정하는 기간

(3) 소득세법 시행규칙 제83조의5【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】① 영 제168조의14 제1항 제3호의 규정에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 동항의 규정에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가ㆍ허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)ㆍ면허 등을 신청한 자가 「건축법」제12조의 규정 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지 : 건축허가가 제한된 기간

2. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가ㆍ허가ㆍ면허 등을 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 따라 착공이 제한된 토지 : 착공이 제한된 기간

3. 사업장(임시 작업장을 제외한다)의 진입도로로서 「사도법」에 따른 사도 또는 불특정다수인이 이용하는 도로 : 사도 또는 도로로 이용되는 기간

4. 「건축법」에 따라 건축허가를 받을 당시에 공공공지로 제공한 토지 : 당해 건축물의 착공일부터 공공공지로의 제공이 끝나는 날까지의 기간

5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지 : 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)

6. 저당권의 실행 그 밖에 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지 및 청산절차에 따라 잔여재산의 분배로 인하여 취득한 토지 : 취득일부터 2년

7. 당해 토지를 취득한 후 소유권에 관한 소송이 계속 중인 토지 : 법원에 소송이 계속되거나 법원에 의하여 사용이 금지된 기간

8. 「도시개발법」에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지 : 건축이 가능한 날부터 2년

9. 건축물이 멸실ㆍ철거되거나 무너진 토지 : 당해 건축물이 멸실ㆍ철거되거나 무너진 날부터 2년

10. 거주자가 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업ㆍ폐업 또는 이전함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지 : 휴업ㆍ폐업 또는 이전일부터 2년

11. 천재지변 그 밖에 이에 준하는 사유의 발생일부터 소급하여 2년 이상 계속하여 재촌(영 제168조의8 제2항의 규정에 따른 재촌을 말한다)하면서 자경(영 제168조의8 제2항의 규정에 따른 자경을 말한다. 이하 이 호에서 같다)한 자가 소유하는 농지로서 농지의 형질이 변경되어 황지가 됨으로써 자경하지 못하는 토지 : 당해 사유의 발생일부터 2년

12. 당해 토지를 취득한 후 제1호 내지 제11호의 사유 외에 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지 : 당해 사유가 발생한 기간

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 사실관계를 본다.

(가) 처분청의 국세통합전산망(TIS) 자료에 따르면, OOOO(사업자등록번호 OOO-OO-OOOOO)는 2003.3.20. 개업한 골프장 컨설팅업을 영위하는법인으로, 당초 법인명은 OOOOOOOO 주식회사이었다가 2007.2.26. 주식회사 OOOOOO으로 변경하였고, 2010.6.29. 현재의 법인명으로 변경하였음이 나타난다.

(나) 처분청의 양도소득세 결정결의서 등 과세심리자료에서 2006.12.31. 현재 OOOO의 자산총액은 12,637,960,139원이고 쟁점임야의 가액은 12,358,646,813원(97.8%)이며, OOOO의 총 발행주식 1,480,000주 중 청구인과 기타 주주가 쟁점주식 1,080,000주(73%)를 보유하고 있다가 전부를 2007.1.19. 주식회사 OOOOOO에 양도하였는바, 쟁점주식이 「소득세법」제94조 제1항 제4호 다목 및 같은 법 시행령 제158조 제1항 제1호에 의한 기타자산에 해당하고, 쟁점임야가 「소득세법」제104조의3의 규정에 의한 비사업용 토지에 해당하므로 쟁점주식을 같은 법 시행령 제167조의7에 의한 비사업용 토지 과다소유법인 주식에 해당하는 것으로 보아 양도소득과세표준에 60%의 세율을 적용하여 양도소득세를 과세하였음이 나타난다.

(다) 토지 등기부 등본 및 부동산매매계약서 등에 따르면, 쟁점임야는 2004.4.22. 정리회사 주식회사 진도로부터 OOOO로 소유권 이전(2003.4.22. 매매원인)되었고, OOOO가 총 매매대금 100억원(2003.4.22. 계약금 10억원, 2003.7.22. 중도금 30억원, 2004.4.22. 잔금 60억원)에 취득한 것으로 되어 있으며, OOOO의 취득당시 쟁점임야는 토지거래허가지역 내 국토이용개발계획 등이 수립되어 있지 아니한 농림지역의 임야로 되어 있다.

(라) 청구인은 OOOO가 쟁점임야를 취득한 이후 골프장 개발을 위한 업무를 아래 <표1>과 같이 지속적으로 수행하였는바, 쟁점임야는 사업과 직접 관련이 있는 임야 또는 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니한 임야에 해당하므로 비사업용 토지에 해당하지 않는다고 주장한다.

<표1>쟁점임야의 골프장 개발 진행사항

(마) 경기도의 2011.5.31. 포천 도시관리계획(용도지역 변경 및 도시계획시설) 결정 및 지형도면 고시(제2011-5070호) 내용을 보면, 체육시설(골프장) 조성을 위하여 쟁점임야를 농림지역에서 계획관리지역 및 보전관리지역으로 용도 변경한 사실이 나타난다.

(2) 위의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 보면, 쟁점임야는 OOOO가 취득할 당시 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」상 농림지역의 임야로서 골프장 허가가 불가능한 토지였고, 어떠한 개발이나 변경도 이루어지지 아니한 상태에서 쟁점주식을 양도함으로써 결국 취득당시의 토지를 그대로 다른 법인에게 양도한 경우이므로, 쟁점주식의 양도당시(2007.1.19.)를 기준으로 쟁점임야가 「소득세법」제104조의3 제1항 제2호 다목 및 같은 법 시행령 제168조의9 제3항 제9호에서 규정하는 토지의 소유자ㆍ소재지ㆍ이용상황ㆍ보유기간 및 면적 등을 감안하여 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 이유가 있는 임야에 해당한다고 보기는 어렵다 할 것이다.

(3) 또한, OOOO가 쟁점임야를 취득한 이후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가ㆍ허가 등이 제한되었다거나 도시계획의 변경 등 정당한 사유가 발생함에 따라 사업에 사용하지 못한 것이 아니어서 쟁점임야를 「소득세법」제104조의3 제2항에서 규정하는 부득이한 사사유가 있어 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 것으로 보기도 어려우므로, 처분청이 쟁점임야를 비사업용 토지로 보아 쟁점주식의 양도소득과세표준에 60%의 세율을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.